חובת ניכוי מס במקור – מי שמתעלם עלול לשלם

רו"ח שחר עומרי, קבוצת גוברמן 3,844
חובת ניכוי מס במקור – מי שמתעלם עלול לשלם

רשות המיסים מבצעת מאמץ לסגור פרצות מנהלתיות ומעשיות גם במקומות שלא הוקפדו בעבר. בתחילת השנה הסביר מנהל רשות המיסים עו"ד, רו"ח מר משה אשר כי: "הרשות פועלת להגברת המאבק בהון השחור". מעבר למאבקים הגדולים והאמנות בינלאומיות לטיפול בהון השחור מתבצע במקביל מאמץ אכיפה מנהלי במקומות מעט "רכים" יותר. דוגמא למאמץ מסוג זה קשור באכיפה על דיווח הכנסות מדירות להשכרה שמתבצע בשנים האחרונות. רק בימים האחרונים פורסם כי רשות המיסים שוקלת לגבות מע"מ מתשלומים של ישראלים לספקים בחו"ל (כולל אתרי סחר בינ"ל).
במסגרת מאמצנו לעדכן אתכם אודות נושאים שונים בתחומים אלו אנו מבקשים לעדכן אודות נושא שנראה כברור מאליו וסגור. עם זאת, בשל עדכונים זוחלים הוא דורש עדכון והבהרה.
 
רקע קצר
חובת ניכוי מס במקור מוטלת בסעיף 164 לפקודת מס הכנסה, על כל מי שמשלם תשלום המפורט בסעיף זה ובפועל- על חלק נרחב מהעצמאים והחברות. בפועל מס הכנסה בישראל רואה בניכוי מס במקור כאמצעי להבטחת גביית המס ותשלומו בסמוך למועד התקבול וככלי קשר ואכיפה של פקיד השומה אל מול הנישום.
במהלך השנים פורסמו צווים שונים אשר הוסיפו סוגי הכנסות בגינן יש לנכות במקור ואינם מופיעים בחוק. במקביל תוקנו תקנות אשר בהן נקבע דרך הניכוי, שיעור הניכוי, קבלת הקלות שונות בניכוי ועוד.
"גאליה מפוצלת לשלושה חלקים" כתב יוליוס קיסר בספרו אודות המלחמה בגאליה (58 לפני הספירה) והאמרה הפכה "למושג צבאי". חובת ניכוי מס במקור עוסקת במגוון רחב של תשלומים וגם כאן לשם הפשטות (אם זה טוב לקיסר זה טוב גם למאמר) נחלקן לשלוש קבוצות:

  • תשלומי משכורות שניכוי המס בגינן מוכר לכולנו הנושא ידוע וברור יחסית ולא נעסוק בכך במאמר זה.
  • תשלומים בעד שירותים או נכסים.
  • ותשלומים לגביהם נקבעה חובת ניכוי מס ספציפית.

 
תשלומים בעד שירותים או נכסים
העיקרון
 - החובה לניכוי במקור הינה לפי סוג התשלום ולכן יש לבדוק היטב בעת תשלום, מהי מהות התשלום והאם חלה על התשלום חובת ניכוי מס במקור.
במידה וקיימת תקנה ייעודית  מנכים לפי התקנה, כאשר בתקנות הייעודיות חלה חובת ניכוי במקור גורפת על כל סוג עסק.
במידה ואין תקנה ייעודית, מנכים לפי תקנות תשלומים בעד שירותים או נכסים, כאשר תקנות אלו אינן חלות על כל עסק והמדדים לתחולתן הם ענף הפעילות, כמות המועסקים ומחזור המכירות של העסק.  כמו כן, ניכוי המס הינו מכל סכום התשלום לרבות מע"מ ואף חל בתשלומי שווה כסף ולאו דווקא מזומן.

  • במקרים אשר שולם התשלום בשיקים דחויים, ינוכה המס במועד מסירת ההמחאה.
  • יש לציין שקיימים גופים שנהנים  מפטור התשלום מניכוי לרבות בנקים, חברות ביטוח ומוסדות המדינה.

 
מי חייב בניכוי מס במקור בגין תשלומים עבור שירותים או נכסים? 

  • מוסדות המדינה כגון רשויות מקומיות, בנק ישראל, ביטוח לאומי, חברות ממשלתיות וכו'.
  • מוסדות כספיים לרבות בנקים, חברות ביטוח, בתי השקעות, חברי בורסה וכו'.
  • בתי חולים, קופות חולים, מוסדות חינוך וכו'.
  • מי שחייב בהנהלת חשבונות "כפולה" מכוח הוראות ניהול ספרים.
  • חברה או חברת אם וחברת בת, שמחזורן ביחד או לחוד עולה על הסכום הנקוב בתקנות.
  • שותפות שאחד מהשותפים חייב בניכוי מס במקור.

 
שיעורי ניכוי המס במקור משירותים או נכסים הינו 20% או 30% במידה ואין למקבל התשלום אישור ניהול ספרים תקין, או שיעור אחר בהתאם לאישור פקיד השומה שהציג מקבל התשלום למשלם. לכל עוסק בישראל, המנהל את ספריו כדין, נקבע שיעור ניכוי מס במקור ע"י פקיד השומה בהתאם לאופי העוסק והשירות המסופק על ידו. קביעה זו רשומה ב"אישור ניכוי מס במקור", אותו ניתן להפיק באתר האינטרנט של רשות המיסים.
בטרם התשלום, על המשלם לעיין באישור הנ"ל ולנכות בהתאם לשיעור הנקוב או להימנע מניכוי כאשר האישור מציג פטור.
 
תשלומים לגביהם נקבעה חובת ניכוי מס ספציפית 
הנפוצים מבין תשלומים אלו: תשלומים לרבות שכר דירה של עסק (לא דירת מגורים), תשלום לתושב חוץ, שכר סופרים, שכר דירקטורים, שירותי משרד, עבודות בניה, הובלות, ריבית ועוד ,כאשר הנפוצים ביותר הינם תשלום בגין שכר דירה ותשלום לתושב חוץ.

  • כל שוכר המשלם דמי שכירות בגין נכס בעל אופי מסחרי ולא דירת מגורים, אשר אותם הוא רוצה לתבוע כהוצאה בעסק, חייב לנכות מהם מס במקור בגובה 35% אלא אם כן ימציא המשכיר אישור מיוחד לעניין זה על פטור או שיעור ניכוי מופחת. השוכר חייב לפתוח תיק ניכויים במשרד השומה, ולהעביר את הניכוי במקור מידי  15 לחודש מתום  החודש שבו שולמו דמי השכירות.
  • תשלומים לתושב חוץ או לחילופין העברות כספים לחו"ל הינן פעולות יומיומיות המוכרות לנו בכפר הגלובאלי אך רבים אינם מודעים לסוגיית הניכוי בנושא זה. חשוב לדעת שרשות המסים מטילה חובת ניכוי של 25% על כל משלם לתושב חוץ מאותה הכנסה חייבת (זאת בהתאם לסעיף 170 לפקודה). באמצעות, המוסדות הפיננסים בישראל ובראשם הבנקים, אשר מונו ע"י רשויות המס לפקחי ניכוי. כפועל יוצא כאשר תושב ישראל מעביר תשלום לתושב חוץ באמצעות הבנק, הבנק מנכה באופן אוטומטי 25% מס במקור מסכום התשלום אלא אם כן המציא המשלם אישור על פטור או הפחתה מפקיד השומה. להשלמת התמונה נציין, כי בהתאם להוראות הפקודה, אדם שחייב לנכות מס ולא ניכה את הסכום, כולו או מקצתו, רשאי פקיד השומה לשום לפי מיטב שפיטתו את סכום המס שאותו אדם היה חייב לנכותו.  לפיכך ועל מנת להימנע מחשיפות כספיות כלשהן מקפידים המוסדות הכספיים, הקפדה יתירה, על מילוי הוראות החוק בנושא זה בכדי למזער את הטענות האפשריות של פקידי השומה כלפיהם.

 
החרגות
עם חלוף השנים, רשות המיסים סיווגה שורה של תשלומים שהעברתם לתושב חוץ תותר בלא ניכוי מס במקור, על בסיס הצהרת המשלם בטופס סמ/114 של המשלם או 114A של מקבל התשלום. בין התשלומים העיקריים ניתן למנות:

  • שירותים שניתנו ובוצעו במלואם בחו"ל ע"י נותני שירותים בחו"ל, לרבות סוכנים, בתנאי שהמשלם הצהיר כי המקבל או מי מטעמו לא שהה בישראל לעניין ביצוע השירותים שבגינם שולם התשלום, וסך התשלום בגין שירותים אלה בשנת המס ע"י אותו משלם אינו עולה על 60,000$. 
  • שירותי תיירות המבוצעים בשלמותם בחו"ל.
  • שירותי ביטוח בחו"ל לכיסוי סיכונים בחו"ל.
  • החזר מקדמה ללקוח, ובלבד שסכום ההחזר אינו כולל ריבית ואינו עולה על סכום המקדמה.
  • דמי השתתפות במכרזים בחו"ל. 
  • תשלומים בגין תמיכה ומתנות לקרובי משפחה.
  • רכישת טובין מוחשיים (למעט תוכנות מחשב) עם רשימון יבוא.
  • המשלם עונה להגדרת "חברה מיוחדת" אשר קיבלה אישור ספציפי מפקיד השומה ועונה על מספר תנאים לרבות פעילות מוכחת של 5 שנים לפחות, מחזור העולה על 10 מיליון דולר בכל אחת משלוש השנים האחרונות, דוחותיה הכספיים לוו בחוות דעת חלקה של רו"ח המבקר
  • אחרים...  

 
משמעויות

  • בכובעו של מקבל התשלום: כל עוסק העובד עם לקוחות אשר חלה עליהם חובת ניכוי מס במקור צריך לפנות לפקיד השומה על מנת לקבל אישור לגבי פטור או הקלה בניכוי מס במקור.
  • בכובעו של המשלם:  כל עוסק צריך לבדוק היטב האם הוא חייב בניכוי במקור ואם כן עליו להיות מודע בעת תשלום לבחון את מהות התשלום, זהות המשלם ולבחון קיום אישור פטור מניכוי מס במקור. על החברה (המשלמת) לדווח למס הכנסה ולהעביר את סכום ניכוי המס עד ל- 15 לכל חודש וזאת במסגרת הדיווחים השוטפים על ניכוי מס של העובדים.
  • יש להדגיש, חובה להגיש למס הכנסה לא יאוחר מיום 31 למרץ של כל שנה טופס 856 המפרט את כל התשלומים ששולמו לספקים/לנותני השירותים והמס שנוכה להם במקור.

 חשיפה בגין אי יישום 

  • במידה והעוסק לא ניכה מס במקור לספק/לנותן השירות, יתכן מצב שבו מס הכנסה ידרוש מהחברה לשלם את המס שלא נוכה בצירוף ריביות וקנסות, או יתכן כי ההוצאה ששולמה לאותו ספק לא תותר כלל בניכוי.
  • על סמך אירועי העבר וערעורים בדבר השומות שנקבעו שהגיעו להכרעות בבית משפט, אנו למדים כי גם נימוקים של עוסקים רבים כדוגמת היעדר זיהוי אופי השירות והקושי לסווגו תחת חובת ניכוי או הוכחת אי הגעתו של מקבל התשלום להכנסה חייבת, נתקלים בדחיה.
  • בית המשפט אינו מקבל את חוסר הידיעה של המשלם בדבר סיווג אופי נותן השירות והקבלתו לשיעור הניכוי הרלוונטי.
  • כך בפס"ד מסאלחה מחמוד עמ"ה 115/01 בו טען המשלם כי לא ניכה מס במקור לקבלן עבודות בניה בטענה שהוא "שיפוצניק" ואין להגדרה זו התייחסות בתקנות הניכוי. בית המשפט דחה את ערעורו והוצאות הבניה לא הותרו בניכוי.
  • בפס"ד חברת מוניות ג. שאול (1995) בע"מ נ. פקיד השומה ירושלים 537/01 טענה תחנת מוניות שנמנעה מניכוי במס במקור לנהגיה בטענה שמקבלי התשלום (הנהגים) אינם מגיעים לחבות מס בסוף השנה והניכוי שגם כך, לטענתה, יחזור לנהגים מיותר. בית המשפט קבע כי תפקיד המשלם אינו בגדר פקיד שומה אשר קובע את הכנסתו החייבת של מקבל התשלום ואין באפשרותו לנכות בהתאם לחבות המס הסופית של מקבל התשלום בסוף השנה.
  • רשויות המס מסתייעות כיום במחשבים ובתוכנות קישור רבי עוצמה. עומק הגבייה והמידע שיש לרשויות המס ההוא חסר תקדים וילך ויגבר. לאור הגברת האכיפה הנובעת גם מהגברת היכולת המחשובית של רשויות המיסים וההצלבות השונות המתבצעות בתוך המערכת אנו ממליצים בחום לבחון בצורה מסודרת את שאלת אי ניכוי מס במקור ולא לקבל כהנחה שמה שהיה הוא שיהיה (הנחה שמופרכת בשורה של סעיפים כבר היום) ובכל מקרה להתייעץ עם רו"ח של החברה בנושא.